Lijfrente

Lijfrenteproducten vanaf 2001 - fiscale aspecten

Er zijn diverse manieren om individueel een oudedagsvoorziening op te bouwen onder aftrek van de betaalde premie dan wel (spaar)inleg. Dat geldt voor de volgende lijfrenteproducten:

1. een lijfrenteverzekering (bij een verzekeraar);
2. een lijfrente(spaar)rekening (bij een bank of beleggingsonderneming);
3. een lijfrentebeleggingsrecht (bij een beleggingsinstelling).

Het fiscale voordeel is dan dat over het betaalde bedrag inkomstenbelasting (IB) kan worden terugontvangen via de aangifte IB.
Vanaf 2015 is de mogelijkheid om een oudedagsvoorziening op te bouwen onder aftrek van premies (verzekerd) of inlegbedragen (bancair) in box 1 beperkt tot een maximum ‘inkomensgrondslag’ c.q. aftoppingsgrens van € 100.000 (bedrag 2023 € 128.810).
Vanaf 2015 is een nieuwe fiscale faciliteit voor nettolijfrente in box 3 ingevoerd. Voor zover het verzamelinkomen uitkomt boven de aftoppingsgrens kan een nettolijfrente in box 3 worden opgebouwd over dat meerdere. De waarde van een nettolijfrenterecht vormt een vrijgestelde bezitting in box 3. De daaruit vloeiende termijnen zijn onbelast. Bovendien geldt dat de voor de nettolijfrente betaalde bedragen niet aftrekbaar zijn (zie 6. Nettolijfrente).
Of een lijfrente een optimaal en aantrekkelijk product is, is afhankelijk van verschillende factoren, waaronder de individuele omstandigheden en wensen.

In het kader van de Wet toekomst pensioenen per 1 juli 2023 is besloten om de fiscale kaders tussen pensioen en lijfrente met terugwerkende kracht vanaf 1 januari 2023 meer gelijk te trekken. De minimale AOW-franchise (drempelbedrag) wordt vanaf 2024 gelijkgesteld met pensioen en bedraagt in 2023 € 16.322. In 2023 bedraagt de franchise voor lijfrente nog het verlaagde bedrag ad. € 13.646. Vanaf 2023 kan maximaal 30% in plaats van 13,30% worden ingelegd voor lijfrente/banksparen, ruim een verdubbeling van de bestaande lijfrente-aftrek.

Algemeen; de Wet IB 2001 en het boxenstelsel

Lijfrenten kunnen onder de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) worden ondergebracht in twee fiscale boxen, box 1 en box 3. De vormgeving van de lijfrente is bepalend voor de fiscale behandeling ervan. Lijfrenten waarvoor op grond van de vormgeving geen recht op premieaftrek bestaat behoren in principe tot box 3. Er is dan jaarlijks vermogensrendementsheffing verschuldigd over de waarde van het lijfrenterecht. Een uitzondering geldt voor de per 2015 ingevoerde nettolijfrente. De vormgeving van een nettolijfrente is hetzelfde als die van een lijfrente in box 1 waarvoor de premies aftrekbaar zijn. Beide producten moeten administratief gescheiden worden. Voor de nettolijfrente in box 3 geldt in box 3 een vrijstelling (onder voorwaarden). De premie is niet aftrekbaar en de toekomstige uitkeringen zijn onbelast.
Een lijfrente waarvoor op basis van de vormgeving recht op aftrek van de betaalde bedragen bestaat, behoort niet tot box 3, maar tot box 1. De betaalde bedragen (premies of inlegbedragen) zijn dan (gemaximeerd) aftrekbaar in box 1 en de termijnen zijn in beginsel volledig in box 1 belast.
Voor bepaalde oude lijfrenten kan een afwijkende fiscale behandeling gelden.

Lijfrentevormen met recht op aftrek in box 1

Lijfrenten met een box 1-vormgeving, de zogenoemde toegestane lijfrenten ter compensatie van een pensioentekort, komen in beginsel voor aftrek van betaalde lijfrentepremies dan wel -inlegbedragen in aanmerking. De bedragen zijn aftrekbaar in box 1 als uitgaven voor inkomensvoorzieningen. Qua hoogte in aftrek moet onderscheid worden gemaakt tussen lijfrenten ter compensatie van een pensioentekort (aftrek gemaximeerd) en lijfrenten voor een meerderjarig invalide kind (aftrek in beginsel onbeperkt). De lijfrente voor aanvulling van levensonderhoud van een invalide kind is een weinig voorkomende lijfrente die alleen door verzekeraars kon worden afgesloten. Wettelijk is in art 3.124 sub 1b IB geregeld dat de lijfrente uitkeringen kunnen alleen levenslang en zonder dekking bij overlijden plaatsvinden via een verzekeraar. In de praktijk niet alleen in veel gevallen financieel onaantrekkelijk, maar blijkt dat er geen verzekeraars meer zijn die deze bijzondere vorm kunnen uitkeren. Voor één van onze relaties waarbij dit speelde hebben wij na veel inspanningen op 21 februari 2023 een goedkeuring voor beroep op de hardheidsclausule ontvangen om de lijfrente zonder revisierente in box 3 te mogen uitkeren. Deze brief kunt u via deze link nalezen. Na deze datum heeft het Ministerie van Financiën de mededeling gepubliceerd dat alle expirerende lijfrente voor levensonderhoud van het invalide kind zonder revisierente kunnen worden afgekocht. 

Nettolijfrenten in box 3 hebben weliswaar dezelfde vormgeving als een box 1-lijfrente waarvoor de premies aftrekbaar zijn, maar volgen een ander fiscaal regime. Als wordt voldaan aan de geldende voorwaarden is de waarde van een nettolijfrente in box 3 vrijgesteld.

Lijfrenten met beperkte aftrek

Lijfrenten ter compensatie van een pensioentekort (verzekerd en bancair) zijn:

1. de levenslange oudedagslijfrente;
2. de nabestaandenlijfrente;
3. de tijdelijke oudedagslijfrente.

Lijfrenten met onbeperkte aftrek

Voor lijfrenten ten behoeve van een meerderjarig invalide kind geldt in beginsel geen wettelijke aftrekbeperking. Deze lijfrentevariant bestaat alleen in de verzekeringssfeer.

Toegestane aanbieders van lijfrenten

Voor de aftrek van lijfrentepremies moeten de premies zijn verschuldigd aan een toegestane verzekeraar. Daarbij valt in eerste instantie te denken aan een professionele verzekeraar. De op een bancaire lijfrente ingelegde bedragen zijn in beginsel aftrekbaar als de lijfrente is gesloten bij een bank, een beleggingsonderneming of (een beheerder van) een beleggingsinstelling.

Aanpassing lijfrentepolissen en herstel administratieve fout

Om op grond van de Wet IB 2001 voor aftrek in aanmerking te komen, moeten alle lijfrentepolissen voldoen aan de bepalingen van die wet. Dit geldt ook voor oude contracten van vóór inwerkingtreding van de Wet IB 2001. Voor premieaftrek moeten oude lijfrentecontracten meestal worden aangepast aan de nieuwe regelgeving.
Los van de aftrekfaciliteit, kunnen lijfrentepolissen en (bancaire) lijfrente-overeenkomsten om een andere reden worden aangepast. Aanpassing voor de toekomst is vaak wel mogelijk, zij het dat daaraan in het algemeen fiscale gevolgen zijn verbonden. Het aanpassen van polissen en lijfrente-overeenkomsten met terugwerkende kracht is slechts in uitzonderingssituaties toegestaan.

Herstel (foutieve) overboeking naar lijfrenterekening of beleggingsrecht

Melding binnen drie maanden
Binnen drie maanden na overboeking kan zonder toestemming van de belastinginspecteur en zonder fiscale gevolgen aan de bank of beleggingsinstelling worden verzocht het bedrag terug te storten.

Melding na drie maanden
Herstel kan plaatsvinden als de rekeninghouder of de bank, de beleggingsonderneming of de beheerder van een beleggingsinstelling of een instelling voor collectieve belegging in effecten aan de inspecteur aannemelijk maakt dat er sprake is van een hiervoor beschreven abusievelijke overboeking. Na terugboeking wordt de inleg geacht niet te hebben plaatsgevonden, wat van belang kan zijn voor de rendementsgrondslag van box 3. Vanzelfsprekend mag de abusievelijke inleg niet worden afgetrokken van het inkomen in box 1.

Hoogte en tijdstip aftrek box 1-lijfrente

Premies en inlegbedragen die zijn betaald voor lijfrenten ter compensatie van een pensioentekort (verzekerd én bancair) zijn aftrekbaar als er sprake is van een pensioentekort. Bovendien zijn de bedragen beperkt aftrekbaar binnen de wettelijke aftrekruimten:

• de jaarruimte;
• de reserveringsruimte;
• de ruimte bij omzetting oudedagsreserve in een lijfrente;
• de ruimte bij omzetting stakingswinst in een lijfrente.

Tot 2013 gold dat in bepaalde gevallen de door de belastingplichtige aan een tussenpersoon betaalde beloning ook aftrekbaar was. Deze beloning was tot dat jaar aftrekbaar binnen de jaar- en reserveringsruimte. Vanaf 2013 is dit niet meer het geval.
Lijfrentepremies en inlegbedragen zijn in beginsel aftrekbaar op het tijdstip waarop deze zijn betaald of verrekend. Soms kunnen de in een bepaald jaar betaalde bedragen in een eerder jaar worden afgetrokken (terugwenteling). Dat geldt bij omzetting van de oudedagsreserve en de stakingswinst in een lijfrente. Als is vergeten de lijfrentepremies of –inlegbedragen af te trekken of terug te wentelen, dan kan daarop in bepaalde gevallen worden teruggekomen.

Oneigenlijke handelingen met een box 1-lijfrente

Als een box 1-lijfrente (verzekerd en bancair) bijvoorbeeld wordt afgekocht, vervreemd, beleend of prijsgegeven, heeft dat gevolgen voor de belastingheffing.
Hetzelfde geldt bij overschrijding van de wettelijke uitvoeringstermijn voor lijfrenten. Bij zo’n oneigenlijke handeling worden negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen bij het inkomen in box 1 geteld. Negatieve uitgaven worden gesteld op de volledige waarde van de lijfrente, dan wel op het hogere bedrag van de op de lijfrente betaalde bedragen (bij niet ingegane lijfrenten). Dit wordt ook wel de minimumwaarderingsregel genoemd.

De minimumwaarderingsregel is met ingang van 1 januari 2016 afgeschaft bij afkoop van box 1-lijfrenten. Dit betekent dat in zo’n situatie voortaan wordt geheven over de waarde van de lijfrente en niet meer over een eventueel hoger bedrag aan betaalde bedragen. Dat kan voordelig zijn. Op basis van goedkeurend beleid is de minimumwaarderingsregel ook afgeschaft bij afkoop van box 1-lijfrenten in belastingjaren van vóór 2016.
Bij afkoop van een box 1-lijfrente kan soms rekening worden gehouden met niet-afgetrokken bedragen.
Naast heffing van negatieve uitgaven is maximaal 20% revisierente van de totaalwaarde van de lijfrente verschuldigd. Als de tegenbewijsregeling revisierente van toepassing is, kan de verschuldigde revisierente lager uitpakken. Gaat het om een lijfrente van vóór 1992 dan is meestal geen revisierente verschuldigd.

Bovenstaande fiscale gevolgen gelden niet bij bijvoorbeeld afkoop van:

• een zogenoemde kleine lijfrente;
• bepaalde lijfrenten die onder de eerbiedigende werking van het fiscale regime van vóór 1992 vallen en;
• een box 1-lijfrente waarvoor de premies aftrekbaar zijn bij langdurige arbeidsongeschiktheid (zie onder 8).

In deze drie situaties geldt het systeem van negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen niet. Er is dan ook geen revisierente verschuldigd. De afkoopsom is echter wel belast.

Nettolijfrente

Vanaf 2015 is de in box 3 vrijgestelde nettolijfrente ingevoerd. Met een nettolijfrente in box 3 kan over het deel van een bepaalde – wettelijke – inkomensgrondslag dat uitkomt boven de aftoppingsgrens van € 107.593 (bedrag 2019), onder gebruikmaking van een extra box 3-vrijstelling, een oudedagsvoorziening worden opgebouwd. De waarde van een aanspraak op een nettolijfrente is vrijgesteld in box 3, terwijl de uit die nettolijfrente-aanspraak voortvloeiende uitkeringen niet belast zijn, noch in box 1, noch in box 3.
De toegestane inleg op een nettolijfrente in box 3 (inlegruimte) is wettelijk begrensd en leeftijdsafhankelijk, maar is niet aftrekbaar. De nettolijfrente kent net als de box 1-lijfrente een reserveringsruimte op grond waarvan in het verleden onbenut gelaten inlegruimte alsnog kan worden benut.
Om oneigenlijke handelingen met een nettolijfrente zoveel mogelijk te voorkomen, is een antimisbruikbepaling in de wet opgenomen. Op basis daarvan kan de box 3-vrijstelling als het ware met terugwerkende kracht worden teruggenomen bij een strijdige handeling met een nettolijfrente. Er kan een tegenbewijsregeling van toepassing zijn.

Afkoop bij langdurige arbeidsongeschiktheid

Vanaf 2015 kan bij langdurige arbeidsongeschiktheid een aanspraak op een box 1-lijfrente worden afgekocht zonder dat negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen bij het box 1-inkomen worden geteld. Er is dan ook geen revisierente verschuldigd. De ontvangen afkoopsom behoort wel tot het box 1-inkomen. Een nettolijfrente in box 3 kan ook worden afgekocht zonder dat de reguliere fiscale gevolgen bij afkoop gelden. De nettolijfrente-vrijstelling in box 3 gaat dan niet verloren.
Om gebruik te kunnen maken van deze regeling moet sprake zijn van langdurige arbeidsongeschiktheid. Dit kan onder meer blijken uit een verklaring van een arts. Aan het op te nemen bedrag is een maximum gesteld. Voor 2019 is dat grensbedrag € 41.132.

Omzetten en bedingen box 1-lijfrente

De ene toegestane box 1-lijfrente kan fiscaal geruisloos worden omgezet in een andere toegestane box 1-lijfrente. Fiscaal geruisloos wil zeggen dat de nieuwe lijfrente fiscaal als een voortzetting van de oude wordt beschouwd, zonder dat de omzetting als zodanig leidt tot heffing. Zo kan een bij een verzekeraar ondergebrachte lijfrente worden omgezet naar een lijfrente bij een bank. Voor iedere fiscaal geruisloze omzetting geldt altijd dat niet over de lijfrentewaarde of het lijfrente(spaar)tegoed mag worden beschikt!
De keerzijde van de aftrekfaciliteit is dat er ooit iets met het lijfrentekapitaal moet gebeuren. Bij expiratie van het lijfrentekapitaal, alsmede bij het bereiken van de contractueel overeengekomen lijfrente-ingangsdatum, zullen in principe lijfrentetermijnen moeten ingaan. In bepaalde gevallen kan echter ook opnieuw een uitgestelde lijfrente worden aangekocht. Voor het invullen van de uitkeringsfase van een lijfrente geldt een wettelijke termijn. Bij overschrijding van die termijn is de minimumwaarderingsregel niet meer van toepassing.
De wettelijke uitvoeringstermijn geldt voor alle verzekerde lijfrenten (oud en nieuw), maar ook voor de bancaire lijfrenten. Indien de uitvoeringstermijn is overschreden terwijl dat niet te wijten is aan de rechthebbende van de lijfrente, dan kunnen de aan de wettelijke termijnoverschrijding verbonden fiscale gevolgen achterwege blijven. De omstandigheden waardoor de termijn is overschreden zullen dan aannemelijk moeten worden gemaakt richting de belastinginspecteur. Hij zal de omstandigheden van geval tot geval beoordelen op ‘bijzonderheid’.

Heffingssystematiek ter zake van lijfrentetermijnen

Als er sprake is van een volgens de Wet IB 2001 toegestane box 1-lijfrente (met recht op aftrek), geldt dat er in principe altijd integrale heffing over de lijfrentetermijnen volgt. In sommige gevallen kan bij de belastingheffing over die termijnen nog rekening worden gehouden met niet-afgetrokken bedragen (saldomethode). Datzelfde geldt in het algemeen ook bij afkoop.
Op in principe alle vormen van geldelijke uitkeringen uit lijfrenten, zoals periodieke uitkeringen en afkoopsommen, moet loonbelasting (LB) worden ingehouden. De aanbieder van de lijfrente is inhoudingsplichtig voor de LB en moet de ingehouden LB afdragen aan de Belastingdienst.

Bijzondere situaties

Als bij de verdeling van een gemeenschap bij echtscheiding een lijfrente door de ene ex-echtgenoot wordt vervreemd aan de ander, worden in beginsel geen negatieve uitgaven in aanmerking genomen. Bij afkoop van de alimentatieplicht, alsmede bij verrekening van pensioenrechten middels aankoop van een lijfrenteverzekering, kan de eenmalige lijfrentepremie aftrekbaar zijn als onderhoudsverplichting. Beide faciliteiten bestaan alleen in de verzekeringssfeer.
De lijfrente bij de eigen BV neemt een bijzondere positie in binnen de fiscaliteit. Er gelden dan extra aandachtspunten, waaronder waarderingsaspecten. Bij lijfrenten kunnen ook internationale aspecten een rol spelen, zoals bij emigratie.

Lijfrenten en de Successiewet

Onder omstandigheden wordt met betrekking tot lijfrenteverzekeringen en bancaire lijfrenten ook schenk- of erfbelasting geheven. De fiscale behandeling van beide soorten producten is onder de Successiewet 1956 anders gezien het karakter van de producten. Het tarief voor schenk- en erfbelasting is gelijk.
Voor bepaalde vormen van lijfrenten kunnen er vrijstellingen van toepassing zijn.

Bescherming lijfrente bij faillissement

Een faillissement van een natuurlijk persoon heeft voor de failliet verklaarde vaak verstrekkende gevolgen. Een curator zal in principe de failliete boedel te gelde proberen te maken om bestaande schuldeisers te voldoen. In bepaalde gevallen geniet de failliet verklaarde bescherming voor opgebouwde oudedagsvoorzieningen, waarvoor gebruik is gemaakt van een fiscale faciliteit in de inkomstenbelasting. Bijvoorbeeld lijfrenteverzekeringen en bancaire lijfrenten.

Verschillen tussen bancaire en verzekerde lijfrenten

Opbouwfase	Verzekerde lijfrente	Bancaire lijfrente
Overlijden, begunstiging	Verzekeringsrecht, begunstiging kan op de polis worden bepaald	Erfrecht, begunstiging erfgenamen tenzij anders bepaald in testament
Successierecht	Lijfrente is vrijgesteld, waarde wordt ten laste gebracht van de vrijstelling van de partner
Overlijden, dekking	Overlijdensrisicoverzekering nodig. Uitkering is nooit % van opgebouwde waarde.	Geen overlijdensrisicoverzekering nodig. 100% van de opgebouwde waarde wordt altijd uitgekeerd
Nalatenschap	Uitkering valt niet in de nalatenschap	Tegoed valt op de bankrekening in de nalatenschap van de erflater
Arbeidsongeschiktheid mee te verzekeren	Ja	Nee, kan alleen apart

 

Uitkeringsfase	Verzekerde lijfrente	Bancaire lijfrente
Overlevingslijfrente	Nabestaandenlijfrente kan voor de belastingplichtige zelf, na overlijden van de partner, worden verzekerd	Overlevingsuitkering van minimaal 5jr alleen als de rekeninghouder nog in leven is
Overgang 2e verzekerde	Overgang op partner vrij te kiezen. Overgang op langstlevende minimaal 70% en maximaal 100%	Altijd 100%
Looptijd maximaal	Levenslang mogelijk	Maximaal 30 jaar + het aantal jaren dat de uitkering voor de AOW datum is ingegaan
Looptijd minimaal	Minimaal 1% sterftekans, afhankelijk van leeftijd kan deze minder dan 5 jaar zijn	Minimaal 5 jaar

Verschillen tussen bancaire en verzekerde lijfrente (uitgebreid)